Opodatkowanie transakcji leasingu
20 kwietnia 2004 roku weszła w życie uchwalona 11 marca 2004 roku ustawa o podatku od towarów i usług. Ustawodawca zdecydował się na stworzenie zupełnie nowe regulacji w zakresie podatku VAT, a nie nowelizację dotychczas obowiązującej ustawy, w wyniku czego zakres wprowadzanych zmian opodatkowania był znaczny. Wynikał głównie z konieczności dostosowania Polski do rozwiązań obowiązujących w Unii Europejskiej. Nowa ustawa o podatku od towarów i usług wzorowana jest na VI Dyrektywie Rady Unii w zakresie podatku od wartości dodanej nr 388/77.
Przepisy nowej ustawy o VAT zmieniły zasady opodatkowania umów leasingu. Przed 1 maja 2004 roku leasing traktowany był zawsze jako usługa. W myśl nowej regulacji umowa leasingu operacyjnego traktowana jest jako świadczenie usług, a umowa leasingu finansowego jako dostawa towarów. Stawka podatku w przypadku obu rodzajów leasingu na terenie kraju wynosi co do zasady 22%.
Podstawą opodatkowania jest obrót, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku.
Odliczenie i zwrot podatku
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego przez korzystającego powstaje na zasadach ogólnych (art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w powyższym terminie, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.
Również zwrot podatku odbywa się zgodnie z zasadami ogólnymi na podstawie art. 87 ustawy o VAT – w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
Jeśli chodzi o kwestię odliczania podatku w przypadku umów leasingowych zawartych na pojazdy, zgodnie z przepisami obowiązującymi do 22 sierpnia 2005 roku na podstawie pierwotnego brzmienia ustawy o VAT, istniało rozróżnienie między samochodami będącymi przedmiotem leasingu, przy których odliczenie przysługiwało w pełnej wysokości, a tymi, w odniesieniu do których można było odliczyć jedynie część podatku. Rozróżnienie opierało się na dopuszczalnej ładowności samochodu obliczanej na podstawie następującego wzoru:
DŁ = 357 kg + n * 68 kg
Gdzie:
DŁ – oznacza dopuszczalną ładowność
n – oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy
Ustawa3 wyróżniała na podstawie przyjętego kryterium trzy kategorie pojazdów:
1) samochody osobowe, w przypadku których ładowność nie miała znaczenia i gdzie kwota podatku naliczonego stanowiła zawsze 50% kwoty podatku określonego w fakturze, ale nie więcej niż 5000 zł,
2) pojazdy samochodowe inne niż osobowe, o dopuszczalnej ładowności niższej niż wartość wynikająca ze wzoru, przy których podobnie jak przy samochodach osobowych kwota podatku naliczonego stanowiła zawsze 50% kwoty podatku określonego w fakturze, ale nie więcej niż 5000 zł,
3) pojazdy samochodowe inne niż osobowe, o dopuszczalnej ładowności równej lub wyższej niż wartość wynikająca ze wzoru, w przypadku których kwota podatku naliczonego równa była kwocie podatku określonego na fakturze.
Ograniczenia związane z dopuszczalną ładownością nie mają zastosowania do: pojazdów specjalnych i pojazdów samochodowych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą.
Na mocy obecnie obowiązujących przepisów4 przyjęto odmienne od dotychczasowych kryteria, od których uzależnione jest odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego związanego z przyjęciem do użytkowania samochodu jako przedmiotu leasingu. Podstawowym kryterium zgodnie ze znowelizowanym art. 86 ust. 3 w związku z art.86 ust. 7 nie jest już dopuszczalna ładowność, ale dopuszczalna masa całkowita.
Na podstawie tego kryterium, wyróżnia się trzy podstawowe kategorie samochodów:
1) samochody osobowe, w przypadku których dopuszczalna masa całkowita nie ma znaczenia, a kwota podatku naliczonego stanowi zawsze 60% kwoty podatku określonego na fakturze, ale nie więcej niż 6000 zł,
2) inne pojazdy samochodowe, o dopuszczalnej masie całkowitej nie przekraczającej 3,5 tony, w przypadku których podobnie jak przy samochodach osobowych kwota podatku naliczonego stanowi zawsze 60% kwoty podatku określonego na fakturze, ale nie więcej niż 6000 zł,
3) pojazdy inne niż samochody osobowe, o dopuszczalnej masie całkowitej przekraczającej 3,5 tony, w przypadku których kwota podatku naliczonego równa jest kwocie podatku określonego na fakturze, korzystający może więc odliczyć pełną kwotę podatku.
Ograniczenia, co do dopuszczalnej masy całkowitej, nie mają zastosowania do pojazdów samochodowych wymienionych w art. 86 ust. 4 pkt 1-6 znowelizowanej ustawy o VAT:
1) mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2) mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu;
3) pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4) posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5) będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy;
6) konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób, łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie.
W przypadku korzystających użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe na podstawie umowy leasingu, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów dotycząca jednego samochodu lub pojazdu nie może jednak przekroczyć kwoty 6000 zł.
Leasing jest coraz bardziej popularną formą finansowania inwestycji w Polsce. Z roku na rok ilość i wartość leasingowanego sprzętu jest coraz większa. Z leasingu korzystają małe firmy jak również duże korporacje gospodarcze. O wyborze leasingu decyduje łatwość dostępu i szybkość realizacji kontraktu (w przeciwieństwie do kredytu bankowego, gdzie czas sfinalizowania jest często aż nadto odległy) oraz obowiązujące rozwiązania systemu podatkowego, dające podmiotom decydującym się na leasing wiele preferencji.
Jednak polskie regulacje prawne, a zwłaszcza nowa ustawa o podatku od towarów i usług nie służą rozwojowi rynku leasingu samochodowego w Polsce. Polskie prawodawstwo jest wyjątkowo niespójne w zakresie stosowania umów leasingowych, a zaproponowane rozwiązania w sporej mierze nie przystają do rozwiązań zachodnioeuropejskich czy amerykańskich. Należy mieć nadzieję, że wraz z unifikacją i dostosowywaniem polskich przepisów prawnych do przepisów Unii Europejskiej, rozwiązania dotyczące leasingu staną się bardziej przejrzyste i ładniejsze z podatkowego punktu widzenia. Bez tych zmian, dalszy dynamiczny rozwój leasingu będzie znacznie utrudniony.
